В письме от 02.03.2023 № БС-4-11/2477@ ФНС России ответила на вопрос следует ли считать работающими гражданами руководителей НКО, председателей общественных организаций и нужно ли в отношении них представлять в ИФНС персонифицированные сведения.
Нормативное регулирование порядка преставления персонифицированных сведений
Федеральный закон 01.04.1996 № 27-ФЗ «Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системах обязательного пенсионного страхования и обязательного социального страхования» (п. 8 ст. 11) обязывает страхователей представлять в ИФНС сведения о сумме заработка (дохода) по каждому работающему у него застрахованному лицу. Речь идет сведениях, включающих в себя данные о заработке, на который начислялись страховые взносы, и о сумме таких взносов. Работодатели – страхователи подают такие сведения в т. ч. на лиц, заключивших договоры:
- гражданско-правового характера (ГПХ) о выполнении работ (об оказании услуг);
- авторского заказа;
- об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства;
- издательские лицензионные;
- лицензионные о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства, в т. ч. договоры о передаче полномочий по управлению правами, заключенные с организацией по управлению правами на коллективной основе.
В случае начисления выплат в пользу физических лиц, не связанных с налогоплательщиком трудовыми, гражданско-правовыми или авторскими договорами, объекта налогообложения взносами не возникает.
НК РФ (п. 7 ст. 431) уточняет, что с 01.01.2023 представляемые организациями и ИП, производящими выплаты и иные вознаграждения гражданам, персонифицированные сведения (персональные данные, суммы выплат и иных вознаграждений за предшествующий календарный месяц), подаются в ИФНС не позднее 25 числа каждого месяца, следующего за истекшим.
Для этого используется форма «Персонифицированные сведений о физических лицах» (утв. в приложении 2 к приказу ФНС России от 29.09.22 № ЕД-7-11/878@).
При этом работающими гражданами признаются (ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ) застрахованные лица:
- работающие по трудовому договору, в т. ч. руководители организаций, являющиеся единственными участниками (учредителями), членами организаций, собственниками их имущества, или
- заключившие договор ГПХ, предметом которого являются выполнение работ или оказание услуг.
Еще один нормативный документ – это ТК РФ. Трудовые отношения между работником и работодателем могут возникать на основании (ст. 16 ТК РФ):
- трудового договора;
- фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя (его уполномоченного на это представителя) в случае, когда трудовой договор не был надлежащим образом оформлен.
Помимо этого трудовые отношения могут возникать в случаях и порядке, которые установлены трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, или уставом (положением) организации, в т. ч. в результате избрания на должность.
Права и обязанности руководителя организации в области трудовых отношений определяются, в частности, учредительными документами организации, локальными нормативными актами или трудовым договором (ст. 274 ТК РФ).
Отношения между организацией и ее руководителем оформляются:
- путем заключения трудового договора или договора ГПХ, предметом которого является выполнение работ или оказание услуг;
- назначением физического лица руководителем организации в соответствии с протоколом общего собрания или иным документом, в котором выражено решение учредителей организации (или уполномоченных в соответствии с уставом организации лиц), на которого возлагается функционал единоличного исполнительного органа.
Вывод ФНС
Проанализировав перечисленные законодательные нормы, налоговая служба сделала следующий вывод. В целях закона № 167-ФЗ руководитель организации не может быть отнесен к кругу застрахованных лиц при условии:
- отсутствия между ним и организацией признаков трудовых отношений или признаков осуществления выполнения обязанностей по ГПХ, а также
- отсутствия начислений заработной платы или вознаграждения за выполнение трудовых функций (функций по ГПХ).
Исходя из этого руководители (председатели) и/или члены организаций, безвозмездно выполняющие трудовые функции, в отношении которых не начисляются страховые взносы,относятся к неработающим лицам. Представлять в отношении них в налоговые органы форму «Персонифицированные сведения о физических лицах» не нужно.
Не исключена вероятность того, что в каком-то месяце руководителю (председателю) и/или члену общественной организаций или НКО будут начислены выплаты, облагаемые взносами. При условии начисления страховых взносов руководитель (председатель) и/или член организации будут признаваться работающими. И в отношении них возникнет обязанность представления в ИФНС персонифицированных сведений по установленной форме.
Вот такой новый взгляд ФНС на рассматриваемую тему.
Прежний взгляд чиновников
С момента введения формы СЗВ-М «Сведения о застрахованных лицах» ПФР имел иную точку зрения. Она также была основана на приведенном выше определении работающих граждан, в частности, руководителей организаций, являющихся единственными участниками (учредителями), членов организаций, собственников их имущества. Пенсионщики настаивали на представлении в отношении этих лиц отчетности по форме СЗВ-М независимо от отсутствия факта начисления им выплат и иных вознаграждений за отчетный период (письма ПФР от 06.05.2016 № 08-22/6356, от 13.07.2016 № ЛЧ-08-26/9856).
Такую позицию ПФР поддерживали арбитражные суды. Например, постановления арбитражных судов:
- Северо-Западного округа от 26.01.2022 № Ф07-19413/2021 по делу № А05-4819/2021;
- Поволжского округа от 12.01.2021 № Ф06-63255/2020 по делу № А72-4156/2020;
- Западно-Сибирского округа от 29.11.2019 № Ф04-5685/2019 по делу № А75-7182/2019.
В споре, рассмотренном в последнем из приведенных постановлений, страхователь подал кассационную жалобу в Верховный суд РФ. Но определением ВС РФ от 26.03.2020 № 304-ЭС20-2337 по делу № А75-7182/2019 в передаче дела в судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ страхователю было отказано.
Принимая решение о правомерности применения ГУ – УПФР по субъекту РФ штрафных санкций к обществу за непредставление формы СЗВ-М судьи указали следующее:
- руководство текущей деятельностью ООО осуществляется единоличным исполнительным органом общества (п. 4 ст. 32 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»);
- трудовые отношения между работником и работодателем возникают, в т. ч. на основании трудового договора, в результате избрания на должность или утверждения в должности, а также на основании фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя (ст. 16 ТК РФ);
- директор (генеральный директор) является застрахованным лицом. В отношении него должны быть представлены соответствующие сведения, необходимые для индивидуального (персонифицированного) учета (ст. 1 закона № 27-ФЗ и п. 1 ст. 7 закона № 167-ФЗ);
- страхователь должен представить сведения по форме СЗВ-М в отношении генерального директора общества;
- отсутствие факта начисления в пользу указанного лица выплат и иных вознаграждений за отчетный период не имеет правового значения для соблюдения обязанности по представлению в отношении него отчетности по форме СЗВ-М.
Как видим, кассацией приведены практически те же тезисы, что содержит рассматриваемое письмо ФНС № БС-4-11/2477@. Но вывод налоговиков на тот момент был противоположным тому, который сделан в этом году.
В письме от 04.03.2019 № 03-15-06/13870 Минфин указывал, что в составе отчетности, наряду с данными о начисленных и уплаченных страховых взносах, содержатся персонифицированные сведения о застрахованных лицах в системе ОПС. Наличие этих данных необходимо при подтверждении пенсионных прав этих лиц для назначения им страховой пенсии. Финансисты обратили внимание на то, что НК РФ не предусматривает освобождение от исполнения обязанности плательщика страховых взносов по представлению отчетности в случае неосуществления организацией выплат в пользу работников.
Представляя расчеты с нулевыми показателями, плательщик заявляет в ИФНС об отсутствии в конкретном отчетном периоде выплат и вознаграждений в пользу физических лиц, являющихся объектом обложения страховыми взносами, и, соответственно, об отсутствии сумм страховых взносов, подлежащих уплате за этот же отчетный период.
Кроме того, расчеты с нулевыми показателями позволяют налоговикам отделить недобросовестных плательщиков, которые нарушают установленный НК РФ срок для представления расчетов, от плательщиков, не производящих в конкретном отчетном периоде выплат и иных вознаграждений физическим лицам и не осуществляющих финансово-хозяйственную деятельность. Это позволяет не применять к данным плательщикам способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате страховых взносов (ст. 76 НК РФ), а также не привлекать к ответственности, предусмотренной НК РФ (ст. 119).
Напомним, что за непредставление в срок либо представление неполных и (или) недостоверных сведений по форме СЗВ-М был предусмотрен штраф в размере 500 руб. в отношении каждого застрахованного лица (ст. 17 закона № 27-ФЗ в редакции, действующей до 01.01.23). В настоящее же время за непредставление в установленный срок персонифицированных сведений о физических лицах размер штрафа составляет 200 руб. (п. 1 ст. 126 НК РФ).
Подводя итог
Обратите внимание: позиция налоговой службы согласована с Минтрудом и Социальным фондом России (СФР). Руководство налоговой службы обязало региональные управления довести письмо № БС-4-11/2477@ до подведомственных ИФНС и плательщиков страховых взносов. Само письмо с разъяснениями размещено в разделе «Письма ФНС России, обязательные для применения налоговыми органами». В целях повышения качества налогового администрирования над опубликованным в указанном разделе письмом имеется ссылка, позволяющая плательщикам взносам и налоговым агентам сообщить в налоговую службу о несоблюдении ИФНС на местах данных рекомендаций.
В письме налоговая служба рассмотрела категорию руководителей (председателей) и/или членов общественных и некоммерческих организаций. Думаем уместно будет вспомнить еще и письмо Минтруда России от 20.12.2022 № 26-2/10/В-17886, в котором рассматривался вопрос предоставления пособий и льгот руководителям НКО. Минтруд отмечал, что руководители НКО, осуществляющие свою деятельность не на основании трудового договора, а, например, на основании договора ГПХ, либо иного документа, предусматривающего полномочия гражданина как руководителя НКО, не могут быть признаны безработными, поскольку являются занятыми согласно закону о занятости.
Незанятыми могут признаваться исключительно учредители (участники) НКО, организационно-правовая форма которых не предполагает права учредителей (участников) на получение дохода от деятельности этих организаций. Незанятыми являются члены ТСЖ, а также иных специализированных потребительских кооперативов, создаваемых в целях удовлетворения потребностей граждан, которые не получают доход от их деятельности.
Нам кажется, что приведенные в письме № БС-4-11/2477@ разъяснения при тех же условиях логично было бы распространить и на руководителей коммерческих организаций. Но готовы ли принять такой подход контролирующие органы?
