Финансисты неоднократно разъясняли, что расходы на приобретение билета для проезда работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы в выходные дни, предшествующие дню начала командировки, или в выходные дни, следующие за датой окончания командировки, могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций. Указанные затраты были бы понесены в любом случае вне зависимости от срока пребывания работника в месте назначения.
Такие расходы включаются в налоговую базу по налогу на прибыль, если задержка выезда командированного из места командировки (либо более ранний выезд работника к месту назначения) разрешены руководителем. Приказ руководителя подтверждает целесообразность произведенных расходов (письма Минфина России от 13.06.2017 № 03-03-РЗ/36418, от 11.08.14 № 03-03-10/39800).
Но приведенное правило не касается ситуации, когда работник остается в месте командировки на время отпуска, откуда позднее возвращается к постоянному месту работы. Затраты по оплате проезда работника в этом случае, на взгляд чиновников, не отвечают критериям признания расходов (п. 1 ст. 252 НК РФ), т. к. налогоплательщик оплачивает возвращение сотрудника из места отпуска, а не из служебной командировки (письмо Минфина России от 14.02.2022 № 03-04-06/9883).
В части НДФЛ позиция Минфина России следующая.
Если работник, к примеру, остается в месте командирования, используя выходные или нерабочие праздничные дни, оплата организацией проезда от места проведения свободного от работы времени до места работы не приведет к возникновению у него экономической выгоды, предусмотренной НК РФ (ст. 41).
Другое дело, если срок пребывания в месте командирования значительно превышает срок, установленный приказом о командировании. Например, сразу после окончания командировки работнику предоставляется отпуск, который он проводит в месте командирования. В такой ситуации имеет место получение работником указанной экономической выгоды в виде оплаты организацией проезда от места проведения свободного от работы времени до места работы.
Оплата работодателем за сотрудника обратного билета со сроком приезда позднее окончания срока командировки, обозначенного в приказе о командировании, признается доходом, полученным работником в натуральной форме (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Стоимость указанного билета подлежит обложению НДФЛ в полном объеме (письма № 03-04-06/9883 и № 03-03-РЗ/36418).
Аналогичный подход используется в случае выезда работника к месту командировки до даты ее начала.
Нормы по обложению НДФЛ и страховыми взносами расходов, связанных с командировками, в главах 23 и 34 НК РФ идентичны. И логично полагать, что подход по исчислению налога и начислению страховых взносов при несовпадении дат начала (окончания) командировки с датами, указанными в проездных документах, должен быть одинаков. Однако позиция Минфина России в части страховых взносов более жесткая (ранее упомянутые письма № 03-04-06/9883 и № 03-15-06/91634). Чиновники настоятельно рекомендуют облагать страховыми взносами стоимость проездного билета, если дата начала (окончания) командировки в приказе организации о командировании не совпадает с датой отправления транспортного средства, указанной в проездном документе (датой прибытия командированного работника в место постоянной работы). В этом случае оплата работодателем проезда работника к месту командировки (обратно к месту работы) не является компенсацией его расходов, связанных со служебной командировкой. Следовательно оплата стоимости проезда в такой ситуации облагается страховыми взносами как выплата, осуществленная в рамках трудовых отношений.
Компания осуществляет деятельность в Москве. Сотрудник направлен в служебную командировку в Воронеж сроком на 10 дней (с 15.03.2023 по 24.03.2023). Накануне командировки работник оформил два дня отгулов на 13.03.2023 и 14.03.2023 за ранее отработанные праздничные дни в феврале. По согласованию с руководителем компании работник на автобусе выехал к месту командировки ранее даты ее начала, а именно 11.03.2023. В гостиницу работник заселился 15.03.2023. Обратно к месту постоянной работы работник добирался на автомобиле жены. По возвращении из командировки в установленный срок работник представил авансовый отчет и подтверждающие документы:
- на проезд (автобусный билет, датированный 11.03.2023 (проезд к месту командировки));
- проживание (договор с отелем, счет-фактуру (оформлен отелем на компанию по доверенности, выданной работнику), кассовый чек на оплату гостиничных услуг).
Дата билета на проезд автобусом (11.03.2023) к месту командирования предшествует дате начала командировки (15.03.2023). Проездные документы на обратную дорогу в отчете отсутствуют. Учитывая это фактический день начала командировки и день ее окончания были определены по дате заселения в отель (15.03.2023) и дате выезда из отеля (24.03.2023). Это правило закреплено п. 7 положения об особенностях направления работников в служебные командировки (утв. постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 (в ред. от 01.03.2023).
Срок командировки составил 10 дней. Работнику были выплачены суточные в размере 1500 руб./сут., установленном положением о командировках, утвержденным в организации. Сумма суточных определена в размере 15 000 руб. (1500 руб./сут. х 10 сут.).
Стоимость автобусного билета на проезд (НДС не облагается по подп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ) компания отнесла в расходы при определении облагаемой базы по налогу на прибыль. В части НДФЛ и страховых взносов (несмотря на рекомендации финансистов) организация признала расходы на проезд компенсацией расходов, связанных со служебной командировкой.
Размер суточных превосходит необлагаемую НДФЛ и страховыми взносами величину суточных, (1500 > 700). На сумму превышения 8000 руб. (1500 руб./сут. – 700 руб./сут.) х 10 сут.) компания должна увеличить налоговую базу по НДФЛ и базу по исчислению страховых взносов, которые определяет в отношение работника нарастающим итогом с начала года.
