В приложении к письму Минфина России от29.12.2020 № 07-04-09/115445 финансисты обобщили практику применения новшеств в законодательстве РФ об аудиторской деятельности, о бухгалтерском учете и поделились своими советами, которые помогут сориентироваться при составлении годовой бухгалтерской отчетности.
К концу года финансовое ведомство традиционно выпускает такие рекомендации аудиторским организациям и индивидуальным предпринимателям, осуществляющим аудиторскую деятельность (ИП), в связи с предстоящими проверками бухгалтерской отчетности. Не стал исключением и 2020 год. Понятно, что положения письма № 07-04-09/115445 добровольны к применению. В ссылке к преамбуле документа ведомство прямо пишет, что оно носит информационный характер. Но применение изложенных указаний может поспособствовать правильному составлению годовой бухгалтерской отчетности.
Новые положения бухгалтерских стандартов
Рекомендации финансисты начали с напоминания о вступлении в силу с начала 2020 года изменений, внесенных в стандарты бухгалтерского учета:
- «Учет государственной помощи» (ПБУ 13/2000) (утв. приказом Минфина России от 16.10.2000 № 92н);
- «Информация по прекращаемой деятельности» (ПБУ 16/02) (утв. приказом Минфина России от 05.04.2019 № 54н);
- «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02) (утв. приказом Минфина России от 20.11.18 № 236н);
- «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) (утв. приказом Минфина России от 07.02.2020 № 18н);
- «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010) (утв. приказом Минфина России от 07.02.2020 № 19н).
На поправках в перечисленных документах мы обязательно остановимся. А пока начнем с раздела рекомендаций, посвященных инвентаризации активов.
Необходимость инвентаризации
Как известно, проведение инвентаризации обязательно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (п. 1.5 методических указаний, утвержденных в приложении к приказу Минфина России от 13.06.1995 № 49).
Исключение составляет имущество, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года. Возможность проводить инвентаризацию один раз в три года предусмотрена для основных средств, и один раз в пять лет – для библиотечных фондов. Из-за особых климатических условий смягчены требования к проведению инвентаризации в районах, расположенных на Крайнем Севере и приравненных к ним местностях. Здесь инвентаризацию товаров, сырья и материалов можно проводить в период их наименьших остатков.
Ковидные последствия и альтернативные способы выявления фактического наличия активов
О том, что перед составлением годовой бухгалтерской отчетности активы и обязательства подлежат инвентаризации, сказано:
- в Федеральном законе от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (п. 1 ст. 11 закона № 402-ФЗ)
- положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (п. 27) (утв. приказом Минфина России 29.07.1998 № 34).
- положении по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) (п. 38, утв. приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н).
Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации утверждается при формировании учетной политики (п. 4 положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008)» (утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н)).
Учет имущества – непростая задача. Активы то теряются, то находятся в неожиданных местах. Инвентаризация требует отвлечения сотрудников, выдержки материально-ответственных лиц, а порой и перерывов в работе (о них нам вещают таблички на дверях магазинов с надписью «Учет»). Подчас результаты даже длительной инвентаризации не застрахованы от ошибок из-за человеческого фактора. Но так или иначе инвентаризация – это контрольное действие, обеспечивающее достоверность данных бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности на отчетную дату.
Прошедший год был непростым. Пандемия затронула и бухучет как одну из сторон жизнедеятельности компаний и ИП. Введенные в установленном порядке ограничения, направленные на предупреждение и предотвращение распространения коронавирусной инфекции, не позволили многим бухгалтериям провести инвентаризацию так, как предписывают нормативные акты. У кого-то возникли трудности с оформлением первичными учетными документами (ПУД) хозяйственных операций, проведенных с материальными ценностями в 2020 году. До отдельных бухгалтерских служб ПУДы своевременно (с учетом установленных сроков) не дошли. В каких-то случаях не все члены инвентаризационных комиссий смогли участвовать в проведении инвентаризации.
Проанализировав сложившуюся ситуацию, положения нормативных актов, Минфин России в рекомендациях указал следующее. При организации и проведении инвентаризации активов и обязательств в целях подтверждения статей годовой бухгалтерской отчетности за 2020 год в исключительных случаях допустимо применение в отношении отдельных видов активов альтернативных способов выявления фактического наличия соответствующих объектов. В методических указаниях по инвентаризации нет норм, которые бы препятствовали применению современных средств выявления фактического наличия имущества.
Из рекомендаций финансового ведомства в письме № 07-04-09/115445 неясно, о каких альтернативных способах идет речь. Мы нашли ссылки на такие способы в других разъяснениях.
- фотофиксация
В письме от 24.12.2020 № 02-07-07/113668 финансовое ведомство допустило возможность применения (видео-) фотофиксации фактического наличия или отсутствия имущества в режиме реального времени. Допустим, в организации есть крупные объекты, которые можно отследить по уникальному серийному номеру (здания, сооружения, серверы, транспортные средства и т. п.). Члены инвентаризационной комиссии (в разрешенном составе в условиях реализации мер в области защиты здоровья сотрудников) фотографируют объект с отображением уникального серийного номера. Например, у транспортного средства идентификационный номер (код) VIN (vehicle identification number) - это буквенно-цифровая комбинация знаков, устанавливаемая изготовителем с целью обеспечения должной идентификации каждого транспортного средства. Современные цифровые устройства (смартфоны, фотоаппараты) способны сохранять геоданные и дополнительную метаинформацию (модель устройства, точку местоположения, дату и время, когда был сделан кадр). Такая фотография подтвердит, что на дату инвентаризации объект доказательно существовал и его можно отражать в графе 10 формы ИНВ-1 в составе фактически имеющихся объектов.
По мнению Минфина России такой способ и присутствие отдельных членов комиссии по месту нахождения имущества не препятствуют достижению установленных законодательством РФ целей инвентаризации.
Правда, дату на фото можно подделать, но это легко установить. Если у ревизоров или аудиторов возникнут сомнения, в дополнение к фотофиксации они могут провести аналитические процедуры.
- видеоконференцсвязь
Инвентаризацию можно провести удаленно (дистанционно) с использованием технологий видеоконференцсвязи. По этой технологии члены инвентаризационной комиссии могут обмениваться аудио- и видеотрансляцией. Конечно, организация удаленной инвентаризации требует определенного дополнительного оборудования (удобной гарнитуры, видеокамер и т. п.), доступа к сети Интернет с хорошей скоростью, разработки регламентов работы, выбора платформы и других мероприятий. В условиях массового перехода на дистанционную (удаленную) работу руководители научились решать эти вопросы в рамках организации удаленного офиса. Но остаются риски, связанные с техническими возможностями инфраструктуры в месте хранения запасов (активов) (особенно специализированных) для удаленного присутствия членов инвентаризационной комиссии, аудиторов. Имущество должно размещаться с учетом не только наиболее полного использования вместимости и площади мест хранения, обеспечения сохранности запасов, но и возможности проведения их осмотра.
Полагаем, что удаленную инвентаризацию с успехом могут проводить те компании и ИП, которые применяют штрихкоды и терминалы сбора данных.
Факторы, учитываемые при планировании альтернативных процедур
В рекомендациях для аудиторов по разработке альтернативных инвентаризации процедур Минфин советует принимать во внимание следующие факторы:
- риск существенного искажения бухгалтерской отчетности, связанный с наличием и состоянием запасов;
- характер запасов, частоту и объем их движения;
- характер системы внутреннего контроля, относящейся к запасам;
- наличие непрерывного учета запасов;
- результаты инвентаризации, проведенной руководством аудируемого лица, если таковая проводилась;
- случаи остановки производства и (или) продаж;
- средства контроля за движением запасов, возможность их тестирования;
- расположение мест хранения запасов, существенность запасов и риски существенного искажения бухгалтерской отчетности в различных местах
- возможность присутствия при проведении инвентаризации запасов в некоторых местах хранения и проведение альтернативных процедур в отношении остальных;
- примеры продажи запасов, имевшихся в наличие на конец года.
В условиях пандемии возросло количество кибератак на ИТ-системы экономических субъектов. В результате увеличились риски хищений кибер преступниками идентификационных данных работающих удаленно сотрудников. Поэтому при проведении инвентаризации аудиторам рекомендуется обращать внимание на наличие распорядительных документов, предусматривающих порядок сохранности (резервирования) хранимой в электронном виде информации, а также возможность идентификации лица, вносившего информацию в электронные формы документов. Если будет выявлена вероятность недобросовестных действий, связанных с полнотой или наличием запасов, повышенный риск манипулирования ходом их инвентаризации, то вряд ли дистанционное (удаленное) присутствие аудитора при проведении инвентаризации обеспечит достаточные надлежащие аудиторские доказательства. Этот факт аудитор должен задокументировать и провести альтернативные аудиторские процедуры (например, проверить документацию по продаже отдельных объектов запасов, которые были получены или закуплены до проведения инвентаризации).
